I-GİRİŞ
Türk Vergi Sisteminde “dinlenme” müessesesinin temelleri, 646 sayılı Kanun Hükmünde Kararname[1] ile 213 sayılı Vergi Usul Kanununun[2] 140. Maddesinde yapılmış olan değişiklikle oluşturulmuştur. Söz konusu değişiklikle, “Rapor Değerlendirme Komisyonları” oluşturulmuş, daha sonra “Rapor Değerlendirme Komisyonlarının Oluşturulması İle Çalışma Usul ve Esasları Hakkında Yönetmelik”[3] le dinlenme müessesesi yürürlüğe girmiş bulunmaktadır.
Mükellef hakları bağlamında çok önemli bir yenilik ve müessese olan Rapor Değerlendirme Komisyonlarında mükelleflerin veya inceleme elemanlarının dinlenmesi müessesesi, buna ilişkin usul ve esaslar ile söz konusu müessesenin uygulama esaslarına, verimlilik ve etkinliğine değinilmeye çalışılacaktır.
II-RAPOR DEĞERLENDİRME KOMİSYONLARI VE DİNLENME MÜESSESESİ
– İnceleme Elemanı İle Rapor Değerlendirme Komisyonu Arasında Uyuşmazlık
Vergi İncelemesi yapmakla yetkili olan Vergi Müfettişleri tarafından yapılan vergi incelemeleri neticesinde düzenlenen raporlar “Rapor Değerlendirme Komisyonları” tarafından okunup değerlendirildikten sonra işleme konulurlar. Rapor Değerlendirme komisyonları vergi incelemelerinde etkinlik, verimlilik, koordinasyon ve uygulama birliğinin sağlanması amacıyla oluşturulmuş olup yerinde bir düzenlemedir.
Rapor Değerlendirme Komisyonlarının oluşturulması ile ilgili Vergi Usul Kanununun 140. Maddesine göre; Vergi Müfettişleri ile Vergi Müfettiş Yardımcıları tarafından düzenlenen vergi inceleme raporları, işleme konulmak üzere, meslekte on yılını tamamlamış en az üç Vergi Müfettişinden oluşturulacak rapor değerlendirme komisyonları tarafından vergi kanunları ile bunlara ilişkin kararname, tüzük, yönetmelik, genel tebliğ, sirküler ve özelgelere uygunluğu yönünden değerlendirilir.
İncelemeyi yapanla komisyon arasında uyuşmazlık oluşması halinde uyuşmazlığa konu vergi inceleme raporları üst değerlendirme mercii olarak, Vergi Denetim Kurulu Başkanlığı bünyesinde bir Başkan Yardımcısının başkanlığında dört grup başkanından oluşan beş kişilik merkezi rapor değerlendirme komisyonu tarafından vergi kanunları ile bunlara ilişkin kararname, tüzük, yönetmelik, genel tebliğ, sirküler ve özelgelere uygunluğu yönünden değerlendirilir. İncelemeyi yapanlar, bu komisyon tarafından yapılacak değerlendirmeye uygun olarak düzenleyecekleri vergi inceleme raporlarını işleme konulmak üzere bağlı oldukları birime tevdi ederler.
Rapor değerlendirme komisyonları, vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlar tarafından düzenlenen vergi inceleme raporlarını, vergi kanunları ile bunlara ilişkin kararname, tüzük, yönetmelik, genel tebliğ, sirküler ve özelgelere uygunluğu ile maddi hata ve usul hatası içerip içermediği yönünden değerlendirir. Rapor değerlendirme komisyonları, Vergi Usul Kanunun 359 uncu maddesinde yazılı kaçakçılık suçlarının işlendiğini tespit eden vergi suçu raporlarına ilişkin olarak mütalaa verir.
İncelemeyi yapan müfettişle, rapor değerlendirme komisyonu arasında zaman zaman uyuşmazlıklar ortaya çıkabilmektedir. Vergi Müfettişlerince düzenlenen raporlara ilişkin olarak Vergi Müfettişleri ile rapor değerlendirme komisyonları arasında uyuşmazlığa konu raporların üst değerlendirme mercii, Merkezi Rapor Değerlendirme Komisyonudur. Merkezi Rapor Değerlendirme Komisyonu, Vergi Denetim Kurulu Başkanlığı bünyesinde Vergi Denetim Kurulu Başkanı tarafından belirlenen, bir Vergi Denetim Kurulu Başkan Yardımcısının başkanlığında dört grup başkanından oluşan toplam beş üyeden oluşur.
Yapılan düzenlemelerden de görüleceği üzere, incelemeyi yapan inceleme elemanları ile inceleme sonucunda düzenlenen raporları değerlendirmekle görevli komisyonlar arasında uyumsuzluklar çıkmakta ve bu uyumsuzlukları çözmek adına Merkezi Rapor Değerlendirme Komisyonları kurulmuş bulunmaktadır.
– İnceleme Elemanı İle Mükellef veya Hakkında İnceleme Yapılan Arasında Uyuşmazlık
Vergi incelemeleri sürecinde inceleme elemanları ile mükellefler veya meslek mensupları arasında da uyuşmazlıklar ortaya çıkabilmektedir. Bu uyumsuzluğu gidermek amacıyla da “Dinlenme” müessesesi getirilmiştir. Vergi inceleme raporları rapor değerlendirme komisyonları tarafından değerlendirilip onaylanmadan önce, komisyon tarafından mükellef ve/veya temsilcisi uyuşmazlık konusu ile ilgili olarak dinlenip, dinlenme sonucuna göre raporun tekrar inceleme elemanına gönderilmesi veya yazıldığı şekilde işleme konulması ile sonuçlanan bir süreç olarak uygulama bulmaktadır.
Dinlenme müessesesi, Rapor Değerlendirme Komisyonlarının Oluşturulması İle Çalışma Usul ve Esasları Hakkında Yönetmeliğin 14. Maddesi ile uygulamaya konulmuş olup, söz konusu madde; “Komisyonlar, gerekli gördüğü durumlarda ya da talepleri üzerine mükellefi veya inceleme elemanını dinleyebilir.” Şeklindedir. Ancak uygulamada başvuru yapan herkesin bu haktan yararlandırıldığı görülmektedir.
Mükellefler, Rapor Değerlendirme Komisyonları tarafından dinlenmek için taleplerini, vergi inceleme tutanaklarına kaydedilmesini isteyebilecekler ayrıca bu taleplerini içeren bir dilekçe ile rapor değerlendirme işlemi bitmeden önce, inceleme elemanının bağlı bulunduğu birime yazılı olarak başvuru yapabilecekleri gibi, VDK mükellef portalı[4] uygulamasından elektronik ortamda da başvuru yapılabilecektir.
Vergi İnceleme Tutanakları; Vergi Usul Kanununun 141. Maddesi ile, Vergi İncelemelerinde Uyulacak Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmelikle[5] düzenlenmiştir. Söz konusu yönetmeliğin 17. Maddesinde tutanaklarda yer alacak hususlar belirlenmiş olup bunlar;
“İnceleme tutanaklarında yer alacak unsurlar MADDE 17 –
(1) Vergi incelemesi ile ilgili düzenlenecek tutanaklarda;
a) Tutanağın düzenlenme yeri ve tarihi,
b) İlgililerin adı, soyadı ve unvanları, vergi kimlik numaraları ile imzaları,
c) Vergilendirme ile ilgili olaylar ve/veya hesap durumları,
ç) Varsa, ilgililerin itiraz ve mülahazaları ile ibraz ettikleri özelgeleri,
d) Tutanakta belirtilen hususların ilgililer tarafından okunduğunu ve doğruluğunun anlaşıldığını belirten ifade,
e) Nezdinde inceleme yapılan mükellefe, tutanakta yer alan hususların vergi kanunları karşısında yapılması muhtemel işlemler bakımından ispatlama vasıtası olduğunun ve yapılması muhtemel işlemlerin neler olduğunun, tutanağın düzenlenmesinden önce bildirildiği hususu,
f) Tutanağın taslak halinin 16 ncı maddenin ikinci fıkrası uyarınca mükellefin bilgisine sunulduğu hususu,
g) Mükelleflerin Rapor Değerlendirme Komisyonlarında dinlenme talebinin olup olmadığına ilişkin ifade,“
yer alır.
Görüleceği üzere, dinlenme talebi çok önemli bir müessese olup mükelleflerin bu taleplerinin olup olmadığının vergi inceleme tutanaklarında yer alması zorunludur. Ayrıca maddede görüleceği üzere, vergi inceleme tutanaklarının mükellefin bilgisine sunulduğu hususunun da inceleme tutanağında yer alması zorunlu olup, mükelleflerin taslak tutanakları inceleyip, uyuşmazlık olması halinde “Rapor Değerlendirme Komisyonlarında Dinlenme” taleplerini tutanağa geçirmelerinde fayda olacaktır. Ancak bu husus unutulmuş olsa dahi, mükellefler bu taleplerini içeren bir dilekçe ile rapor değerlendirme işlemi bitmeden önce, inceleme elemanının bağlı bulunduğu birime yazılı olarak başvuru yapabilecekleri gibi VDK mükellef portalı uygulamasından elektronik ortamda da başvuru yapabileceklerdir.
Vergi mevzuatının karışıklığı, yoruma açık olması, idare ile yargının vergisel konularda farklı bakış açısına sahip olması gibi açılardan bakıldığında, dinlenme müessesesinin mükellef veya incelemeye tabi olan açısından çok haklı ve yerinde bir düzenleme olduğu görülmektedir. Kaldı ki bu düzenleme Vergi Denetim Kurulu tarafından “Mükellef Hak ve Yükümlülükleri” bölümünde ayrı bir başlık olarak web sayfasında yayımlanmış bulunmaktadır.
25.10.2016 tarih ve 29868 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan düzenleme ile[6]; “Dinlenmeden önce raporlarda eleştiri konusu yapılan hususlar hakkında bilgi içeren rapor özetleri mükelleflere verilir.” Şeklinde çok önemli bir değişiklik yapılmıştır. Böylelikle mükellefler veya temsilcileri, vergi inceleme elemanı ile olan uyuşmazlıklarını dile getirecekleri raporların özetini elde ederek daha etkili ve yerinde savunma yapabileceklerdir. Çünkü, dinlenme talebinde bulunan mükelleflerin elinde kendileri ile ilgili olarak düzenlenen ve uyuşmazlığa konu olan raporla ilgili herhangi bir bilgi olmadığından dolayı kendilerini ifade etmekte zorlanıyordu buda bu müessesenin konuluş amacına hizmet etmiyordu. Söz konusu yönetmelikte yapılan değişiklikle, dinleme talebinde bulanan mükelleflere dinlenmeden önce raporda eleştiri yapılan hususlar hakkında bilgi içeren rapor özetlerinin verilmesi sağlanarak, dinlenme talep eden mükelleflere kendilerini komisyona ifade etmeleri açısından çok önemli bir hak verilmiş oldu.
– Dinlenme Müessesesinin Sonuçları
Rapor Değerlendirme Komisyonlarında Dinlenme talebinde bulunan ve bu talepleri kabul edilen mükelleflere, incelemenin bağlı bulunduğu birim (Grup Başkanlığı/Daire Başkanlığı) tarafından hangi tarihte ve hangi komisyon tarafından dinlenileceğini belirten bir yazı tebliğ edilir. Belirtilen tarihte mükellef ve/veya temsilcisi tarafından ilgili Rapor Değerlendirme Komisyonuna
gidilerek uyuşmazlık konusu hususla ilgili bilgi ve belge verilir. Uygulamada bu görüşme komisyon tarafından tutanağa bağlanarak karşılıklı imza altına alınır. Komisyon tarafından yapılan dinlenme neticesinde; raporda mükellefi haklı kılacak hususların varlığına kanaat getirilirse raporu düzeltmesi için incelemeyi yapan müfettişe tekrar gönderilir. Dinlenme neticesinde komisyon tarafından uyuşmazlık konusu ile ilgili inceleme elemanı haklı bulunursa, rapor işleme konulmak üzere ilgili birime gönderilir.
Rapor değerlendirme komisyonu tarafından yapılan dinleme neticesinde, raporda mükellefi haklı kılacak hususların varlığına kanaat getirilirse raporu düzeltmesi için incelemeyi yapan müfettişe gönderilmesine rağmen müfettiş görüşünde ısrar ederse ne yapılacağına ilişkin bir düzenleme olmadığı bu konuda bir boşluk olduğu görülmektedir. Bu durumda, inceleme elemanı ile rapor değerlendirme komisyonu arasında bir uyuşmazlık olarak nihai kararın Merkezi Rapor Değerlendirme Komisyonu tarafından verilmesi gerekmektedir.
Mevzuat altyapısı ve uygulama bu şekilde olmakla birlikte, yaygın kanaat, “Dinlenme” müessesesinin yeteri kadar etkili ve verimli çalışmadığı yönündedir. Hazine ve Maliye Bakanlığının ya da Vergi Denetim Kurulunun Rapor Değerlendirme Komisyonlarında Dinlenme taleplerinin sonuçlarına ilişkin istatistikler yayımlaması yerinde olacaktır. Dinlenme müessesesi, mükelleflerle inceleme elemanları arasında olabilecek uyuşmazlıkları giderme amacına yönelik olarak uygulanmalıdır. Mükellef hakları bağlamında bir prosedürün yerine getirilmesi olarak değil, haklılık payı varsa uyuşmazlıkların giderilmesi ve yargıya intikal edebilecek bir olayın idari aşamada çözümlenmesi olarak görülmeli ve uygulanmalıdır. Böylelikle yargıya intikal edebilecek ihtilaflı dosya sayısı azalarak, hem yargının, hem vergi dairelerinin hem de mükelleflerin işyükü hafifleyecektir.
Kaynaklar:
– 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu
– 646 Saylı KHK
– Vergi İncelemelerinde Uyulacak Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmelik
– Rapor Değerlendirme Komisyonlarının Oluşturulması İle Çalışma Usul ve Esasları Hakkında Yönetmelik
– www.hmb.gov.tr/vergi-denetim-kurulu
– www.mevzuat.gov.tr
– www.resmigazete.gov.tr
– www.gib.gov.tr/gibmevzuat
Dip Notlar:
[1] 10.07.2011 tarih ve 27990 sayılı RG yayımlanmıştır.
[2] 10.01.1961 tarih ve 10703 sayılı RG yayımlanmıştır.
[3] 31.10.2011 tarih ve 28101 sayılı RG yayımlanmıştır.
[4] https://mukellefportali.vdk.gov.tr/
[5] 31.10.2011 tarih ve 28101 sayılı RG yayımlanmıştır.
[6] Rapor Değerlendirme Komisyonlarının Oluşturulması İle Çalışma Usul ve Esasları Hakkında Yönetmelikte Değişiklik Yapan Yönetmelik
Mahmut Bülent YILDIRIM
Yeminli Mali Müşavir
İKÜ Öğretim Görevlisi
